企业营业税改增值税经营税务缴纳"营改增”政策解读(一)

　　纳税人和扣缴义务人

　　第一条 在中华人民共和国境内（以下称境内）提供交通运输业和部分现代服务业服务（以下称应税服务）的单位和个人，为增值税纳税人。纳税人提供应税服务，应当按照本办法缴纳增值税，不再缴纳营业税。

　　单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

　　个人，是指个体工商户和其他个人。

　　【解读】本条是关于纳税人和征收范围的基本规定。

　　试点纳税人，是指按照《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（以下称《试点实施办法》，财税〔2011〕111号）和《财政部 国家税务总局关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2012〕71号）的有关规定缴纳增值税的纳税人（以下简称试点纳税人），也就是在中华人民共和国境内提供交通运输业和部分现代服务业服务的单位和个人。

　　一、试点纳税人范围的界定：

　　试点纳税人应当是试点地区内的单位和个人，以及向试点地区内的单位和个人提供应税服务的境外单位和个人。试点地区目前包括以下省市：上海市、北京市、江苏省、安徽省、福建省（含厦门市）、广东省（含深圳市）、天津市、浙江省（含宁波市）、湖北省等九省市。

　　二、单位和个人范围的界定：

　　（一）“单位”包括所有单位。

　　（二）“个人”包括个体工商户和其他个人，其中的“其他个人”是指除个体工商户以外的自然人。

　　单位、个人，包括境内、境外的单位和个人。

　　“境内”、“境外”是指单位和个体工商户的机构所在地在境内或境外；其他个人的居住地在境内或境外。（扣缴义务人的相关规定见第六条）

　　三、提供应税服务

　　提供应税服务是指在中华人民共和国境内提供的应税服务行为，应税服务行为目前限于交通运输业和部分现代服务业的行为。

　　同时符合以上两个条件的纳税人为试点纳税人，应按照试点实施办法缴纳增值税，不再缴纳营业税。

　　四、油气田企业的特殊规定

　　试点地区油气田企业提供应税服务，按照本办法缴纳增值税，不再执行《油气田企业增值税管理办法》（财税〔2009〕8号）。（《试点有关事项规定》第一条第二款）

　　试点地区的油气田企业应将应税服务与原生产性劳务取得的经营收入分别核算，未分别核算的，从高适用税率。（《试点有关事项规定》第一条第一款）

　　第二条单位以承包、承租、托管方式经营的，承包人、承租人、托管人（以下称承包人）以发包人、出租人、被托管人（以下称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。

　　【解读】本条是关于单位采用承包、承租、托管经营方式下，纳税人确定的具体规定。理解本条规定应从以下两方面来把握：

　　一、承包、承租、托管经营方式的概念和特征

　　（一）承包经营，是指发包方在不改变企业所有权的前提下，将企业发包给经营者承包，经营者以企业名义从事经营活动，并按合同分享经营成果的经营形式。

　　（二）承租经营，是在所有权不变的前提下，出租方将企业租赁给承租方经营，承租方向出租方交付租金并对企业实行自主经营，在租赁关系终止时，返还所租财产。

　　（三）托管经营，是指企业、合伙组织、个体户或者自然人与另外的一个经营主体达成依附协议，然后依附的企业、个体户或者自然人将其经营的财产纳入被依附的经营主体名下，并对外以该经营主体的名义进行独立核算的经营活动。

　　二、承包、承租、托管经营方式下的纳税人的界定

　　单位以承包、承租、托管方式经营的，以发包人为纳税人必须同时满足以下两个条件：

　　（一）以发包人名义对外经营；

　　（二）由发包人承担相关法律责任。

　　如果不同时满足上述两个条件，以承包人为纳税人。

　　第三条纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。

　　应税服务的年应征增值税销售额（以下称应税服务年销售额）超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。

　　应税服务年销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人；非企业性单位、不经常提供应税服务的企业和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。

　　【解读】本条是关于试点纳税人分类、划分标准的规定。

　　理解本条规定应从以下三方面来把握：

　　一、试点纳税人分类

　　按照我国现行增值税的管理模式，对增值税纳税人实行分类管理，在本次增值税改革试点中仍予以沿用，将纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。小规模纳税人与一般纳税人的划分，以应税服务年销售额及会计核算制度是否健全为主要标准。其计税方法、凭证管理等方面都不同，需作区别对待。

　　二、应税服务年销售额如何掌握

　　（一）应税服务年销售额标准

　　由于一般纳税人实行凭发票进行税款抵扣的制度，需要试点纳税人有健全的会计核算，能够按会计制度和税务机关的要求，准确核算销项税额、进项税额和应纳税额。在小规模纳税人标准的确定上，充分考虑原有营业税纳税人规模较小、会计核算及纳税申报比较简单的现状，为了稳步推进增值税改革试点，财政部、国家税务总局将小规模纳税人标准暂定为应税服务年销售额500万元（含本数）以下。财政部和国家税务总局可以根据试点工作需要对小规模纳税人应税服务年销售额标准进行调整。

　　（二）应税服务年销售额计算

　　即连续不超过12个月的经营期内，提供交通运输业和部分现代服务业服务的累计销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额、税务机关代开发票销售额和免税销售额。稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款申报当月的销售额，不计入税款所属期销售额。按照规定实行差额征税的试点纳税人，其应税服务销售额按未扣除之前的营业额计算。

　　同时规定，该应税服务年销售额应为不含税销售额，应税服务年销售额按以下公式换算：应税服务年销售额＝连续不超过12个月应税服务含税销售额合计÷（1+3％）。

　　三、应当认定一般纳税人的情形

　　除本条第三款规定情形之外，纳税人应税服务年销售额超过规定标准，即超过500万元（不含）的，应当认定为一般纳税人。

　　四、应税服务年销售额超过规定标准，但不认定一般纳税人的情形：

　　（一）应税服务年销售额超过规定标准的其他个人；其他个人是指除了个体工商户以外的自然人。现实生活中，一个自然人可能偶然发生应税行为，销售额也可能很高，但如果一律要求其认定为一般纳税人，就将大大扩大适用一般计税方法范围，同时要求每个自然人按照一般纳税人的申报方法去申报缴纳增值税也不现实。因此，为保持税制简化，有必要明确其他个人一律按照小规模纳税人征税。

　　（二）非企业性单位、不经常提供应税服务的企业和个体工商户，可以根据自身经营情况选择按照小规模纳税人纳税。需要注意的是，与现行《一般纳税人资格认定管理办法》规定相比，增加了不经常提供应税服务的个体工商户也可以选择试点纳税人类型。

　　第四条 小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定，成为一般纳税人。

　　会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。

　　【解读】本条是关于小规模纳税人申请一般纳税人资格认定的规定。

　　一、小规模纳税人与一般纳税人的划分，会计核算制度健全是一条重要标准。实践中，很多小规模纳税人建立健全了财务会计核算制度，能够提供准确的税务资料，满足了凭发票注明税款抵扣的管理需要。这时如小规模纳税人向主管税务机关提出申请，可认定为一般纳税人，依照一般计税方法计算应纳税额。

　　二、会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。例如，有专职或者兼职的专业会计人员，能按照财务会计制度规定，设置总账和有关明细账进行会计核算；能准确核算增值税销项税额、进项税额和应纳税额；能按规定编制会计报表，真实反映企业的生产、经营状况。是否做到“会计核算健全”和“能够准确提供税务资料”，由主管税务机关来认定。

　　除上述规定外，小规模纳税人认定为一般纳税人还须具备固定经营场所等条件。

　　第五条符合一般纳税人条件的纳税人应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。具体认定办法由国家税务总局制定。

　　除国家税务总局另有规定外，一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。

　　【解读】本条是关于增值税一般纳税人资格认定的规定。

　　一、本条所称符合条件，是指符合第三条、第四条规定的一般纳税人条件以及《国家税务总局关于北京等8省市营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》（国家税务总局公告2012年第38号）和《浙江省国家税务局关于营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定及有关事项的公告》（浙江省国家税务局公告2012年第10号）的有关规定。符合条件的纳税人必须主动向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。除特别规定的情形外，纳税人应税服务年销售额超过小规模纳税人年销售额标准，未主动申请一般纳税人资格认定的，应当按照销售额和增值税适用税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票（包括货物运输业增值税专用发票）。

　　二、应当申请认定一般纳税人资格的标准

　　试点纳税人应税服务年销售额超过500万元的，且不属于《试点实施办法》第三条第三款规定可以不认定为一般纳税人情况的，应当向主管税务机关申请认定。

　　三、“除国家税务总局另有规定外，一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。”其含义是，认定为一般纳税人后不得再转为小规模纳税人。国家税务总局另行规定的，不适用上述规定，但至今尚未公布相关特殊规定。

　　四、辅导期管理要求

　　新认定一般纳税人的试点纳税人不实行辅导期管理。

　　第六条中华人民共和国境外（以下称境外）的单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，以其代理人为增值税扣缴义务人；在境内没有代理人的，以接受方为增值税扣缴义务人。

　　【解读】本条是关于增值税扣缴义务人的规定。参照了现行《增值税暂行条例》第十八条关于境外单位或个人在境内提供修理修配劳务确定增值税扣缴义务人的规定：“中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。”

　　与现行增值税货物征收原则不同，在境内提供应税服务，是指应税服务提供方或者接受方在境内。而且因现行海关管理对象的限制，即仅进出口货物进行管理，各类服务不属于海关管理范畴，对涉及跨境提供服务的行为，将仍由税务机关进行管理。

　　理解本条规定应从以下四个方面来把握：

　　一、境外单位或个人在境内提供应税服务，在境内未设经营机构的，以代理人为扣缴义务人。

　　需要注意的是，以境内代理人为扣缴义务人的，境内代理人和接受方的机构所在地或者居住地均在试点地区；对不符合境内代理人和接受方的机构所在地或者居住地均在试点地区的条件，所以仍应按规定代扣代理营业税。如果在境内未设有经营机构也没有代理人，以接受方为扣缴义务人，同时必须符合接受方的机构所在地或者居住地在试点地区的这一条件，否则仍按照现行有关规定代扣代理营业税。

　　二、理解本条规定的扣缴义务人时需要注意，其前提是境外单位或者个人在境内没有设立经营机构，如果设立了经营机构，就不存在扣缴义务人的问题；首选扣缴义务人是纳税人的境内代理人，如果在境内没有设立代理人的，则以应税服务的购买方为扣缴义务人。

　　三、本条规定的扣缴义务人如果不履行扣缴义务，则应根据税务法律法规的相关规定承担相应法律责任。

　　四、营业税改征增值税后，应税服务项目需代扣代理增值税的，按原有出具《税务证明》的有关业务操作流程办理。

　　例如：境外单位向杭州企业提供产品设计服务，代理人在试点地区以外，按规定由于以代理人为扣缴义务人，不符合境内代理人和接受方的机构所在地或者居住地均在试点地区的条件，所以仍应按规定代扣代理营业税；

　　境外单位为杭州企业在南昌市会展中心（非试点地区）提供会议展览服务，该境外单位在境内未设有经营机构，也没有代理人，按规定应以杭州企业为扣缴义务人，符合接受方的机构所在地或者居住地在试点地区的这一条件，所以杭州企业应按规定代扣代理增值税。

　　第七条两个或者两个以上的纳税人，经财政部和国家税务总局批准可以视为一个纳税人合并纳税。具体办法由财政部和国家税务总局另行制定。

　　【解读】 本条是对两个或者两个以上的试点纳税人，可以视为一个试点纳税人合并纳税的规定。这主要是为了解决集团公司合并纳税问题。合并纳税的批准主体是财政部和国家税务总局。具体办法将由财政部和国家税务总局另行制定。

　　第一条 在中华人民共和国境内（以下称境内）提供交通运输业和部分现代服务业服务（以下称应税服务）的单位和个人，为增值税纳税人。纳税人提供应税服务，应当按照本办法缴纳增值税，不再缴纳营业税。

　　单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

　　个人，是指个体工商户和其他个人。

　　【解读】本条是关于纳税人和征收范围的基本规定。

　　试点纳税人，是指按照《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（以下称《试点实施办法》，财税〔2011〕111号）和《财政部 国家税务总局关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2012〕71号）的有关规定缴纳增值税的纳税人（以下简称试点纳税人），也就是在中华人民共和国境内提供交通运输业和部分现代服务业服务的单位和个人。

　　一、试点纳税人范围的界定：

　　试点纳税人应当是试点地区内的单位和个人，以及向试点地区内的单位和个人提供应税服务的境外单位和个人。试点地区目前包括以下省市：上海市、北京市、江苏省、安徽省、福建省（含厦门市）、广东省（含深圳市）、天津市、浙江省（含宁波市）、湖北省等九省市。

　　二、单位和个人范围的界定：

　　（一）“单位”包括所有单位。

　　（二）“个人”包括个体工商户和其他个人，其中的“其他个人”是指除个体工商户以外的自然人。

　　单位、个人，包括境内、境外的单位和个人。

　　“境内”、“境外”是指单位和个体工商户的机构所在地在境内或境外；其他个人的居住地在境内或境外。（扣缴义务人的相关规定见第六条）

　　三、提供应税服务

　　提供应税服务是指在中华人民共和国境内提供的应税服务行为，应税服务行为目前限于交通运输业和部分现代服务业的行为。

　　同时符合以上两个条件的纳税人为试点纳税人，应按照试点实施办法缴纳增值税，不再缴纳营业税。

　　四、油气田企业的特殊规定

　　试点地区油气田企业提供应税服务，按照本办法缴纳增值税，不再执行《油气田企业增值税管理办法》（财税〔2009〕8号）。（《试点有关事项规定》第一条第二款）

　　试点地区的油气田企业应将应税服务与原生产性劳务取得的经营收入分别核算，未分别核算的，从高适用税率。（《试点有关事项规定》第一条第一款）

　　第二条单位以承包、承租、托管方式经营的，承包人、承租人、托管人（以下称承包人）以发包人、出租人、被托管人（以下称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。

　　【解读】本条是关于单位采用承包、承租、托管经营方式下，纳税人确定的具体规定。理解本条规定应从以下两方面来把握：

　　一、承包、承租、托管经营方式的概念和特征

　　（一）承包经营，是指发包方在不改变企业所有权的前提下，将企业发包给经营者承包，经营者以企业名义从事经营活动，并按合同分享经营成果的经营形式。

　　（二）承租经营，是在所有权不变的前提下，出租方将企业租赁给承租方经营，承租方向出租方交付租金并对企业实行自主经营，在租赁关系终止时，返还所租财产。

　　（三）托管经营，是指企业、合伙组织、个体户或者自然人与另外的一个经营主体达成依附协议，然后依附的企业、个体户或者自然人将其经营的财产纳入被依附的经营主体名下，并对外以该经营主体的名义进行独立核算的经营活动。

　　二、承包、承租、托管经营方式下的纳税人的界定

　　单位以承包、承租、托管方式经营的，以发包人为纳税人必须同时满足以下两个条件：

　　（一）以发包人名义对外经营；

　　（二）由发包人承担相关法律责任。

　　如果不同时满足上述两个条件，以承包人为纳税人。

　　第三条纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。

　　应税服务的年应征增值税销售额（以下称应税服务年销售额）超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。

　　应税服务年销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人；非企业性单位、不经常提供应税服务的企业和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。

　　【解读】本条是关于试点纳税人分类、划分标准的规定。

　　理解本条规定应从以下三方面来把握：

　　一、试点纳税人分类

　　按照我国现行增值税的管理模式，对增值税纳税人实行分类管理，在本次增值税改革试点中仍予以沿用，将纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。小规模纳税人与一般纳税人的划分，以应税服务年销售额及会计核算制度是否健全为主要标准。其计税方法、凭证管理等方面都不同，需作区别对待。

　　二、应税服务年销售额如何掌握

　　（一）应税服务年销售额标准

　　由于一般纳税人实行凭发票进行税款抵扣的制度，需要试点纳税人有健全的会计核算，能够按会计制度和税务机关的要求，准确核算销项税额、进项税额和应纳税额。在小规模纳税人标准的确定上，充分考虑原有营业税纳税人规模较小、会计核算及纳税申报比较简单的现状，为了稳步推进增值税改革试点，财政部、国家税务总局将小规模纳税人标准暂定为应税服务年销售额500万元（含本数）以下。财政部和国家税务总局可以根据试点工作需要对小规模纳税人应税服务年销售额标准进行调整。

　　（二）应税服务年销售额计算

　　即连续不超过12个月的经营期内，提供交通运输业和部分现代服务业服务的累计销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额、税务机关代开发票销售额和免税销售额。稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款申报当月的销售额，不计入税款所属期销售额。按照规定实行差额征税的试点纳税人，其应税服务销售额按未扣除之前的营业额计算。

　　同时规定，该应税服务年销售额应为不含税销售额，应税服务年销售额按以下公式换算：应税服务年销售额＝连续不超过12个月应税服务含税销售额合计÷（1+3％）。

　　三、应当认定一般纳税人的情形

　　除本条第三款规定情形之外，纳税人应税服务年销售额超过规定标准，即超过500万元（不含）的，应当认定为一般纳税人。

　　四、应税服务年销售额超过规定标准，但不认定一般纳税人的情形：

　　（一）应税服务年销售额超过规定标准的其他个人；其他个人是指除了个体工商户以外的自然人。现实生活中，一个自然人可能偶然发生应税行为，销售额也可能很高，但如果一律要求其认定为一般纳税人，就将大大扩大适用一般计税方法范围，同时要求每个自然人按照一般纳税人的申报方法去申报缴纳增值税也不现实。因此，为保持税制简化，有必要明确其他个人一律按照小规模纳税人征税。

　　（二）非企业性单位、不经常提供应税服务的企业和个体工商户，可以根据自身经营情况选择按照小规模纳税人纳税。需要注意的是，与现行《一般纳税人资格认定管理办法》规定相比，增加了不经常提供应税服务的个体工商户也可以选择试点纳税人类型。

　　第四条 小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定，成为一般纳税人。

　　会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。

　　【解读】本条是关于小规模纳税人申请一般纳税人资格认定的规定。

　　一、小规模纳税人与一般纳税人的划分，会计核算制度健全是一条重要标准。实践中，很多小规模纳税人建立健全了财务会计核算制度，能够提供准确的税务资料，满足了凭发票注明税款抵扣的管理需要。这时如小规模纳税人向主管税务机关提出申请，可认定为一般纳税人，依照一般计税方法计算应纳税额。

　　二、会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。例如，有专职或者兼职的专业会计人员，能按照财务会计制度规定，设置总账和有关明细账进行会计核算；能准确核算增值税销项税额、进项税额和应纳税额；能按规定编制会计报表，真实反映企业的生产、经营状况。是否做到“会计核算健全”和“能够准确提供税务资料”，由主管税务机关来认定。

　　除上述规定外，小规模纳税人认定为一般纳税人还须具备固定经营场所等条件。

　　第五条符合一般纳税人条件的纳税人应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。具体认定办法由国家税务总局制定。

　　除国家税务总局另有规定外，一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。

　　【解读】本条是关于增值税一般纳税人资格认定的规定。

　　一、本条所称符合条件，是指符合第三条、第四条规定的一般纳税人条件以及《国家税务总局关于北京等8省市营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》（国家税务总局公告2012年第38号）和《浙江省国家税务局关于营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定及有关事项的公告》（浙江省国家税务局公告2012年第10号）的有关规定。符合条件的纳税人必须主动向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。除特别规定的情形外，纳税人应税服务年销售额超过小规模纳税人年销售额标准，未主动申请一般纳税人资格认定的，应当按照销售额和增值税适用税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票（包括货物运输业增值税专用发票）。

　　二、应当申请认定一般纳税人资格的标准

　　试点纳税人应税服务年销售额超过500万元的，且不属于《试点实施办法》第三条第三款规定可以不认定为一般纳税人情况的，应当向主管税务机关申请认定。

　　三、“除国家税务总局另有规定外，一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。”其含义是，认定为一般纳税人后不得再转为小规模纳税人。国家税务总局另行规定的，不适用上述规定，但至今尚未公布相关特殊规定。

　　四、辅导期管理要求

　　新认定一般纳税人的试点纳税人不实行辅导期管理。

　　第六条中华人民共和国境外（以下称境外）的单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，以其代理人为增值税扣缴义务人；在境内没有代理人的，以接受方为增值税扣缴义务人。

　　【解读】本条是关于增值税扣缴义务人的规定。参照了现行《增值税暂行条例》第十八条关于境外单位或个人在境内提供修理修配劳务确定增值税扣缴义务人的规定：“中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。”

　　与现行增值税货物征收原则不同，在境内提供应税服务，是指应税服务提供方或者接受方在境内。而且因现行海关管理对象的限制，即仅进出口货物进行管理，各类服务不属于海关管理范畴，对涉及跨境提供服务的行为，将仍由税务机关进行管理。

　　理解本条规定应从以下四个方面来把握：

　　一、境外单位或个人在境内提供应税服务，在境内未设经营机构的，以代理人为扣缴义务人。

　　需要注意的是，以境内代理人为扣缴义务人的，境内代理人和接受方的机构所在地或者居住地均在试点地区；对不符合境内代理人和接受方的机构所在地或者居住地均在试点地区的条件，所以仍应按规定代扣代理营业税。如果在境内未设有经营机构也没有代理人，以接受方为扣缴义务人，同时必须符合接受方的机构所在地或者居住地在试点地区的这一条件，否则仍按照现行有关规定代扣代理营业税。

　　二、理解本条规定的扣缴义务人时需要注意，其前提是境外单位或者个人在境内没有设立经营机构，如果设立了经营机构，就不存在扣缴义务人的问题；首选扣缴义务人是纳税人的境内代理人，如果在境内没有设立代理人的，则以应税服务的购买方为扣缴义务人。

　　三、本条规定的扣缴义务人如果不履行扣缴义务，则应根据税务法律法规的相关规定承担相应法律责任。

　　四、营业税改征增值税后，应税服务项目需代扣代理增值税的，按原有出具《税务证明》的有关业务操作流程办理。

　　例如：境外单位向杭州企业提供产品设计服务，代理人在试点地区以外，按规定由于以代理人为扣缴义务人，不符合境内代理人和接受方的机构所在地或者居住地均在试点地区的条件，所以仍应按规定代扣代理营业税；

　　境外单位为杭州企业在南昌市会展中心（非试点地区）提供会议展览服务，该境外单位在境内未设有经营机构，也没有代理人，按规定应以杭州企业为扣缴义务人，符合接受方的机构所在地或者居住地在试点地区的这一条件，所以杭州企业应按规定代扣代理增值税。

　　第七条两个或者两个以上的纳税人，经财政部和国家税务总局批准可以视为一个纳税人合并纳税。具体办法由财政部和国家税务总局另行制定。

　　【解读】 本条是对两个或者两个以上的试点纳税人，可以视为一个试点纳税人合并纳税的规定。这主要是为了解决集团公司合并纳税问题。合并纳税的批准主体是财政部和国家税务总局。具体办法将由财政部和国家税务总局另行制定。